Conforme a la legislación fiscal de República Dominicana, los contribuyentes pueden deducir el Impuesto sobre Transferencia de Bienes Industrializados y Servicios (ITBIS) pagado en sus adquisiciones de bienes y servicios contra el ITBIS que generan sus operaciones, siempre y cuando se cumpla con ciertas condiciones.
En otras palabras, opera una especie de compensación del ITBIS en que paga un contribuyente a sus proveedores de bienes o servicios o en importaciones de bienes -conocido como adelantos de ITBIS- contra el ITBIS que luego este debe pagar a la Administración Tributaria por los bienes y servicios que este presta a sus clientes, considerando que quienes transfieren bienes o presten servicios son los contribuyentes del impuesto.
En línea con lo anteriormente indicado, debemos resaltar que un aspecto fundamental que a menudo es ignorado o no manejado adecuadamente por los contribuyentes, es el tema de cuándo el ITBIS adelantado en compra de bienes y servicios se encuentra sujeto a proporcionalidad o, en otras palabras, cuándo solo una parte de este ITBIS se puede deducir.
Este tema en la práctica es uno de los puntos o ajustes que más surgen en auditorías de parte de la Dirección General de Impuestos Internos (DGII) en los últimos años y por eso es importante que los contribuyentes entiendan cómo funciona, a los fines de mantenerse preparados y bien documentados a estos efectos.
Se puede considerar que el principio general es que los contribuyentes tendrán derecho a deducir del impuesto bruto del ITBIS, es decir, del ITBIS por transferir bienes o prestar servicios a sus clientes, los importes que por concepto de ITBIS hayan adelantado en un mismo período a sus proveedores locales por la adquisición de bienes y servicios gravados por este impuesto, así como en la aduana, por la introducción al país de los bienes gravados por este impuesto.
Para admitir las deducciones mencionadas, la regulación fiscal, específicamente el Reglamento 293-11 para Aplicación del ITBIS, establece ciertos requisitos, los cuales incluyen, entre otros, (1) que quien realice la deducción sea contribuyente del impuesto; (2) que el ITBIS que se pretenda deducir se relacione con las adquisición de bienes y servicios utilizados para la realización de actividades gravadas con este impuesto -quizás la condición más importante a efectos de proporcionalidad-, excepto cuando se trate de exportadores; y (3) que el ITBIS adelantado no haya sido considerado como parte del costo o gasto de la empresa a los fines de las deducciones admitidas del Impuesto Sobre la Renta (ISR).
Así las cosas, debido a que dicho mecanismo de deducción resulta aplicable con respecto al ITBIS adelantado que corresponda a bienes y servicios utilizados para la realización de actividades gravadas con este impuesto, en el caso de los contribuyentes que única y exclusivamente comercialicen bienes y servicios exentos, los mismos deben llevar al costo el ITBIS pagado en la adquisición de bienes y servicios gravados, para fines de su deducción de cara al ISR.
Por su parte, en los casos de contribuyentes con operaciones mixtas, que no puedan segregar entre el ITBIS pagado en relación con sus operaciones exentas y sus operaciones gravadas, la legislación fiscal dominicana establece que la deducción de este impuesto estará sujeta a las reglas de proporcionalidad establecidas en el Código Tributario Dominicano.
En este sentido, la deducción del ITBIS incurrido en sus adquisiciones por parte de quienes no puedan segregar si ese ITBIS va destinado a sus operaciones exentas o a sus operaciones gravadas.es decir, posiblemente ambos tipos de operaciones se aprovechan del bien o servicio adquirido, se efectuará en la proporción correspondiente al monto de sus operaciones gravadas, sobre el total de sus operaciones en el período de que se trate. El ITBIS que no pueda ser adelantado luego de aplicadas las reglas de proporcionalidad, deberá constituir un costo para fines del ISR.
En vista de lo anterior, tenemos cuatro situaciones en lo que respecta a la deducibilidad del ITBIS: (1) contribuyentes con operaciones 100% gravadas con el ITBIS que pueden adelantarse el 100% del ITBIS para fines de deducción; (2) contribuyentes con operaciones exentas de ITBIS que deben llevarse a costo para fines del ISR el 100% del ITBIS de sus importaciones o adquisiciones de bienes y servicios; (3) contribuyentes con operaciones mixtas que pueden discriminar cuando el ITBIS incurrido se relaciona a operaciones gravadas o a operaciones exentas y por tanto pueden aplicar las reglas de los puntos 1 y 2 anteriores según aplique; y (4) contribuyentes con operaciones mixtas que no pueden discriminar cuando el ITBIS incurrido aprovecha de manera específica una operación gravada o exenta de ITBIS y por tanto debe realizar el cálculo de la proporcionalidad a los fines de determinar el ITBIS deducible y el que será llevado a costo de ISR.
A pesar de que la normativa fiscal, así como jurisprudencias sobre este tema, claramente indican que la aplicación de las reglas de proporcionalidad para fines de adelantos de ITBIS no es la regla general sino la excepción, y en este sentido, la misma solo debería ser aplicada únicamente cuando un contribuyente no pueda discriminar si el ITBIS adelantado en la adquisición de bienes y servicios para sus operaciones sería destinado a operaciones gravadas o exentas o no sujetas al ITBIS, es común que la Administración Tributaria adopte en sus auditorías una posición diferente al considerar que las empresas con actividades mixtas deben en principio aplicar las reglas de proporcionalidad a la totalidad del ITBIS por sus adquisiciones.
Debido a esta situación, los contribuyentes que realizan actividades mixtas (exentas y gravadas de ITBIS) enfrentan ciertos riesgos con respecto a la deducción del ITBIS adelantado, y el hecho de no poder soportar adecuadamente esta posición ante una auditoría podría resultar en una determinación de impuestos en su contra.
Por tanto, los contribuyentes deben estar preparados para poder demostrar que en su momento los mismos podían discriminar cuando el ITBIS incurrido en sus adquisiciones se relacionaba a sus operaciones gravadas o cuándo se relacionaba a sus actividades exentas, y que cuando no podía hacer esta discriminación procedía a aplicar las reglas de proporcionalidad. Esto implica un ejercicio a lo interno del departamento de impuestos de los contribuyentes para tener bien documentado este hecho.
En conclusión, resulta evidente que el mecanismo de deducibilidad del ITBIS en República Dominicana es esencial para garantizar la equidad y eficiencia del sistema tributario, pero el mismo podría resultar complejo en algunas situaciones como lo anteriormente expuesto. Si bien la regulación fiscal dominicana establece el procedimiento que deberá ser utilizado por los contribuyentes en virtud del tipo de actividades comerciales que realizan, desde un punto de vista práctico, en la actualidad, la deducción del ITBIS sujeto a proporcionalidad por parte contribuyentes con actividades mixtas presenta ciertas incertidumbres y retos frente a posiciones que muchas veces adopta la Administración Tributaria.
Por tanto, los contribuyentes deben documentar apropiadamente su decisión de aplicación de la proporcionalidad en la deducción del ITBIS en sus operaciones, lo que a su vez podría ayudar a mitigar el impacto de cualquier cuestionamiento de dicha autoridad en ese sentido.
